死亡前二年贈與之財產應否申報遺產

本局表示，繼承人申報之遺產，除被繼承人死亡時現有之財產外，尚包括視為遺產之贈與，即遺產及贈與稅法第15條規定，被繼承人死亡前二年內贈與下列個人之財產，視為被繼承人之遺產：（一）被繼承人之配偶。（二）被繼承人依民法第1138條及第1140條規定之各順序繼承人。（三）前列各順序繼承人之配偶。
遺產及贈與稅法第15條規定，係為避免被繼承人藉由死亡前二年內贈與各順序繼承人之財產，以規避遺產稅，爰限定前揭贈與之財產，視為遺產。惟為避免重複課稅，同法第11條規定，前項贈與財產，其生前已繳納之贈與稅連同加計利息可自遺產稅額內扣抵，但扣抵額不得超過贈與財產併計遺產總額後增加之應納稅額，以示公允。
本局舉例說明，被繼承人甲於96年10月1日死亡，其死亡時現有財產為4,000萬元，甲生前於95年4月15日贈與其子資金400萬元，繳納贈與稅19萬元。本案經核算遺產總額減除免稅額及各項扣除額後之遺產淨額為1,400萬元，則遺產稅之扣抵稅額上限計算如下：
（1）併計死亡前二年贈與財產之遺產淨額×稅率－累進差額＝應納稅額
（1,000萬＋400萬）×26﹪－1,399,300＝2,240,700
（2）未併計死亡前二年贈與財產之遺產淨額×稅率－累進差額＝應納稅額
1,000萬×20﹪－731,500＝1,268,500
（3）扣抵稅額上限＝（1）－（2）＝2,240,700－1,268,500＝972,200
（4）可扣抵稅額＝min{贈與財產併計遺產總額後增加之應納稅額，已繳納贈與稅}＝min{972,200，190,000}＝190,000
本案遺產稅應納稅額＝2,240,700－190,000＝2,050,000元
本局特別提醒繼承人，被繼承人死亡前二年內贈與配偶之財產，雖依遺產及贈與稅法第20條第1項第6款規定，屬不計入贈與總額，不課贈與稅，但仍應該將贈與之財產申報遺產，惟該筆贈與之財產是不列入民法第1030條之1所規定之剩餘財產差額分配請求權範圍內。另被繼承人死亡前二年內贈與農業用地、公共設施保留地、符合新市鎮特定區減免土地等財產，因該贈與標的亦有免課遺產稅之規定，准免依遺產及贈與稅法第15條規定併入遺產總額課稅，即該贈與之財產無須申報遺產。
本局籲請繼承人申報前可向本局申請提供被繼承人之財產歸屬資料清單、綜合所得稅各類所得資料清單參考，並應注意遺產及贈與稅法相關規定，以避免發生漏報遺產而受罰。